O Tema 1.093 do Supremo Tribunal Federal — fixado no julgamento conjunto das ADIs 7.066, 7.070 e 7.078 em 29 de novembro de 2023 — pacificou a controvérsia sobre a aplicação temporal da LC 190/2022 que regulamentou o DIFAL (Diferencial de Alíquota do ICMS) nas operações interestaduais com consumidor final não contribuinte. STF decidiu que a LC 190/2022, publicada em 05.01.2022, deveria respeitar a anterioridade nonagesimal (CF art. 150, III, "c") — só podendo produzir efeitos a partir de 05.04.2022. Estados que cobraram o DIFAL antes desse marco (janeiro a início de abril/2022) cobraram tributo INDEVIDAMENTE. Empresas varejistas, e-commerces, marketplaces e plataformas que recolheram DIFAL nesse período têm direito a recuperação retroativa.
Histórico do DIFAL e da LC 190/2022
EC 87/2015 — o DIFAL
A Emenda Constitucional 87/2015 alterou o regime do ICMS nas operações interestaduais ao consumidor final, criando o Diferencial de Alíquota (DIFAL) — diferença entre a alíquota interna do estado de destino e a alíquota interestadual aplicada. Quando o consumidor final NÃO É CONTRIBUINTE do ICMS, o DIFAL é devido pelo vendedor remetente ao estado de destino.
Inconstitucionalidade da cobrança sem LC
STF, no Tema 1.093 original (RE 1.287.019), julgou em 24.02.2021 que a cobrança do DIFAL ao consumidor final não contribuinte exigia lei complementar — sem ela, a cobrança seria inconstitucional. Estados continuaram cobrando com base nos convênios CONFAZ até dez/2021 (modulação stf).
LC 190/2022
Para sanar a inconstitucionalidade, foi publicada em 05 de janeiro de 2022 a LC 190/2022, regulamentando o DIFAL. Estados imediatamente passaram a cobrar com base na nova lei a partir de jan/2022.
A nova controvérsia: anterioridade
Contribuintes alegaram que a LC 190/2022, ao instituir nova obrigação tributária complementar, deveria respeitar tanto a anterioridade anual quanto a nonagesimal. Foram propostas as ADIs 7.066, 7.070 e 7.078.
A decisão do STF
Tese fixada
"As cláusulas referentes à entrada em vigor da Lei Complementar 190/2022, no que estabelecem a observância à anterioridade nonagesimal, são constitucionais — devendo a referida lei produzir efeitos a partir de 05 de abril de 2022."
Composição e fundamentação
Por maioria (7 a 3), STF decidiu:
- LC 190/2022 SUJEITA-SE à anterioridade nonagesimal (CF 150, III, "c");
- NÃO se sujeita à anterioridade anual (CF 150, III, "b") — porque não é instituição/aumento, mas regulamentação;
- Aplica-se a partir de 05.04.2022 (90 dias após a publicação em 05.01.2022).
O que isso significa
Estados que cobraram DIFAL entre 01.01.2022 e 04.04.2022 (3 meses + alguns dias) o fizeram inconstitucionalmente. Esse DIFAL é indevido e deve ser restituído aos contribuintes.
Aplicação prática e quem se beneficia
Quem tem direito à restituição
Empresas que realizaram operações interestaduais com consumidor final NÃO CONTRIBUINTE do ICMS entre janeiro e início de abril/2022, e RECOLHERAM DIFAL nesse período:
- E-commerce e marketplaces: Mercado Livre sellers, Shopee, Amazon, B2W (Submarino/Americanas), Magazine Luiza, etc;
- Varejistas com vendas interestaduais: indústrias que vendem direto ao consumidor (D2C), redes de varejo com logística nacional;
- Plataformas digitais: streaming, software, conteúdo digital — quando configurada operação interestadual ao consumidor final;
- Distribuidores: vendas a consumidor PJ não-contribuinte (ex: prestadores de serviço com escritório).
Cálculo da recuperação
Para cada operação interestadual ao consumidor final não contribuinte realizada em jan-abr/2022:
- Identificar o valor de DIFAL recolhido (planilha de operações + GNREs);
- Confirmar destino: estado destinatário cobrou DIFAL no período inconstitucional?
- Quantificar o crédito recuperável (DIFAL pago + Selic);
- Apresentar pedido de restituição no estado destinatário (cada estado tem regra própria).
Volumes recuperáveis
Estimativas:
- E-commerce mid-size com vendas nacionais: R$ 100.000—500.000;
- Marketplace seller com operação intensiva: R$ 500.000—2.000.000;
- Grupos varejistas com escala nacional: R$ 5—50 milhões.
Caminhos de recuperação por estado
Característica: cada estado tem regra própria
Diferente de tributos federais (caminho único pelo PER/DCOMP), o DIFAL é estadual — cada SEFAZ tem seu próprio procedimento de restituição. Análise por estado é necessária:
Estados com procedimento administrativo claro
- SP, RJ, MG: protocolização eletrônica via portal SEFAZ, com retorno em 60—120 dias;
- RS, SC, PR: procedimento administrativo via SEFAZ local;
- BA, PE, CE, GO: procedimento por requerimento administrativo.
Estados que resistem
Alguns estados têm criado entraves (ex: exigência de retificação de várias obrigações, prazos extensos). Para esses, via judicial via Mandado de Segurança pode ser mais ágil.
Documentação necessária
- Planilha completa de operações interestaduais em jan-abr/2022;
- GNREs (Guias Nacionais de Recolhimento Estadual) pagas;
- NF-e correspondentes;
- Comprovação de que o destinatário é consumidor final não contribuinte;
- Cálculo discriminado de DIFAL por operação e por estado destino.
Como a TaxUp atua no Tema 1.093
- Auditoria de DIFAL Q1/2022 — análise das operações interestaduais ao consumidor final no período inconstitucional, segregação por estado destinatário, quantificação do crédito recuperável;
- Estratégia por estado — análise das regras de cada SEFAZ, escolha entre via administrativa ou judicial, otimização do tempo de retorno;
- Petições administrativas — montagem técnica do requerimento de restituição, com fundamentação jurisprudencial no Tema 1.093 STF e documentação completa;
- Mandado de Segurança — quando estado resiste ou tem procedimento administrativo travado, ação judicial via MS com Tema 1.093 STF como vinculante;
- Acompanhamento — gestão do pleito até efetivo recebimento da restituição (PER/compensação ou crédito em conta).